新葡京在线娱乐场:国际反避税背景下加强我国税收征管研究

阅读技巧Ctrl+D 收藏本篇文章

  摘要:非居民企业股权间接转让存在许多隐形的税务问题,各国的税制差异为企业避税筹划留下很大空间。在近几年的稽查案例中,不仅关联交易存在较高的纳税风险,在非关联交易中,税务机关也开始注重审查交易实质,并调整相应的交易价格。信息不对称始终是征管过程中阻碍税务机关搜集信息、及时有效监测的最大障碍。实现信息同步与共享是打击国际避税、捍卫一国税基的当务之急。经济合作与发展组织(OECD)发布的“税基侵蚀与利润转移”(BEPS)行动计划与“金融账户信息主动交换共同申报标准”(CRS)的推进或许可以为我们提供指引。

  关键词:非居民企业股权间接转让;反避税;信息共享;税基侵蚀和利润转移

  一、非居民企业股权间接转让的征管障碍

  非居民企业间接转让股权时,会产生许多问题,包括人为分离所得税与相应的经营活动,利用税制差异和规则错配造成应税利润的流失,或将利润转移到没有实质经营体的低税负国家或地区,达到不交或少交企业所得税的目的,这种人为操控将会产生无税或低税的后果[1]。通过分析近几年案例,税务机关对中国非居民股权转让的反避税力度逐渐增大;与此同时,稽查过程中的信息搜集难度也在加大,税务机关不得不通过“蛛丝马迹”来“推断”企业的真实意图;立法机关亦很难将相关条款具体化,无形中给了税务机关很大的裁量权,致使争议不断。

  (1)税收管辖权的确认

  非居民股权转让首先要解决征税权的问题,其次要解决交易价格是否公允合理的问题。征税权即税收管辖权,是一国依照法律所享有的征税的权力。对于非居民企业,我国只能采用属地原则,基于来源国的身份对其征税。非居民股权转让的相关条文并不多。根据现行法律,被投资企业所在地决定了权益性投资资产转让所得的征税管辖权。同时,为了防止企业规避我国征税权,根据《国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知》(国税函〔2009〕698号,以下简称698号文)的规定,我国有权“穿透”境外控股公司,主张税收管辖权。但是这些规定都比较原则性,具体怎么操作,各方理解是有偏差的。特别是在解读698号文中的“两个条件”时颇具争议。首先,对什么叫做滥用公司组织形式并没有做出一个明确的定义,也缺乏具体的操作的指引。其次,什么叫做合理的商业目的?进而,如何判定不具有合理的商业目的,也没有明确的规定。仅有的解释是,以延迟或规避税收义务的产生为目的。但这句解释同样非常原则性。是否只要发生纳税延迟就构成避税呢?此外,如果企业作为正常投资,将税务成本考虑到决策中,也并不能说其不具有合理的商业目的。从现有案例和法规看,对于股权转让,只要是来源于中国的所得,中国就应当征税,并未区分直接或间接转让。无论文意解释或目的解释,我国均未放弃对股权间接转让所得的税收管辖权[2]。

  在税收协定的层面上,我国与多个国家在财产收益条款中明确了来源国税收管辖权;除了个别国家,比如南非,约定居民国独享征税权以外,与大多数国家的协定中虽措辞有异,但多承认来源国与居民国均享有征税权。在最新生效的一批税收协定中,第十三条财产收益条款更是细化了转让股权的相关规定。因此,无论国内法或税收协定层面,我国均可主张征税权。

  (2)审核非关联交易安排的实质缺乏信息共享

  在实务当中,通过关联方交易在股权转让时进行价格调整是很普遍的行为,这往往是由于交易双方都有操纵价格达到自身利益最大化的共同目的;相对地,非关联方交易的价格一般认为是公允的。从沃尔玛收购好又多案例可以看出,税务机关通过核实非关联交易实质来调整非关联方的交易价格[3]。

  BCL公司与MMVI公司均是设立在BVI(The British Virgin Islands)的公司,BHCL公司是BCL公司的控股股东。2007年沃尔玛公司通过MMVI公司先后分两次收购了BCL公司100%的股权,使得我国境内65家好又多公司被间接收购。针对此次收购,国家税务总局认为,其一,尽管收购发生地在境外,但是控股公司BHCL仍然必须依据中国的企业所得税法依法纳税;其二,应税额除了1.005亿美元收购价外,还包括MMVI公司在此次收购中放弃的3.76亿美元贷款追索权。对2008年1月1日后完成的股权转让交易,要根据其经济实质具体分析,故BHCL公司实质上是“直接转让”了中国境内企业股权;且BHCL公司需要分别到境内好又多各个所在地税务机关申报和缴纳税款。

  从沃尔玛两步收购操作来看,BCL公司实质上是一个特殊意义上的公司,即SPV(Special Purpose Vehicle),BHCL公司其实是直接转让了境内企业股权。但根据698号文第六条的规定,穿透原则有两个必备要件:一是滥用组织形式,二是不存在合理的商业目的。如果沃尔玛收购行为是为实现在中国大陆的扩张,是其战略的重要组成部分,那是否符合条件二则有待商榷。此外,认定放弃的贷款追索权属于应税收入具有法律依据。在我国企业所得税法及实施条例中规定,除了货币形式的收入,股权转让价格还应包括通过交易所获得的非货币性资产或权益等形式的金额。

  未来税务机关对待非关联方股权转让交易时往往会更加谨慎,更关注非关联企业间交易价格的真实性并做出调整。在判定是否符合商业目的时实行举证责任倒置,由企业提交如股权架构等能够证明独立性的材料。然而,现实中由于信息不对称,征管机关监测企业的跨国交易具有相当的难度,往往直到事件过去很久才察觉甚至超过追缴期限,造成税款的流失。因此,实现非居民企业间接股权转让的征管需要完善信息共享,突破信息屏障,实现全面披露。

  (3)关联交易信息获取屏障有待破除

  2009年发生在福州的案例1(见图1)、2010年发生在天津的案例2(见图2)也能看出税务机关对于非居民股权转让的征管严格程度。税务机关对相关信息的获取渠道会越来越多,比如,利用上市公司财报来审视某个集团的组织结构(案例1),通过搜集公司注册成立时的相关资料来判断集团的组织架构(案例2),“穿透”非实质营业性中间公司,防止通过滥用税收协定或税收优惠进行避税。在关联交易中,税务机关拥有很大的裁量权,穿透原则的运用在案例中非常重要。

  图1 2009年发生在福州的案例1   

发表评论

电子邮件地址不会被公开。 必填项已用*标注